Расчет налогов при выплате вознаграждения иностранному агенту с налоговой оговоркой

Описание ситуации

Банк выплачивает вознаграждение иностранному агенту в размере 100 рублей. Согласно договору, банк за свой счёт уплачивает все налоги в соответствии с российским законодательством, выступая налоговым агентом по налогу на прибыль и НДС.

Вопросы и расчёты

1. Корректность расчёта налогов банком:

• Налог на прибыль: Сначала определяется сумма дохода иностранного лица с учётом налога: 100 × 1,3333 = 133,33 руб. Проверка: 133,33 × 25% = 33,33 руб. (сумма налога).
• НДС: Начисляется на полученную сумму: 133,33 × 22% = 29,33 руб.

2. Учёт расходов на налоги в НОБ банка: Может ли банк включить уплаченные налоги в расходы для уменьшения налогооблагаемой базы по прибыли?

Правовые основания

Гражданский кодекс РФ:

• Цена договора устанавливается соглашением сторон (п. 1 ст. 424 ГК РФ).
• Изменение цены после заключения договора возможно только при соглашении сторон или по закону (п. 2 ст. 424 ГК РФ).

Согласно Обзору судебной практики ВС РФ №1 (2021), пересмотр цены из-за изменения налоговых обязательств неправомерен, если это не согласовано сторонами или не предусмотрено законом.

Налоговый кодекс РФ:

• Налоговые агенты обязаны исчислять, удерживать и перечислять налоги из выплачиваемых средств (пп. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ).
• Обязанность по уплате налога считается исполненной со дня удержания агентом (пп. 6 п. 7 ст. 45 НК РФ).
• Налоговые агенты не вправе уплачивать налог за счёт собственных средств (Письмо Минфина от 12.08.2013 №03-08-05/32574).

Условия договора и их последствия

• При наличии в договоре налоговой оговорки (цена увеличивается на сумму налогов):
  • Итоговая цена состоит из суммы, перечисляемой агенту, и суммы налога.
  • Доход иностранной организации равен окончательной цене договора.
  • Налог считается удержанным из выплаты.
• Без налоговой оговорки уплата налогов банком за счёт собственных средств неправомерна.

Условие договора, противоречащее НК РФ, ничтожно (ст. 168 ГК РФ).

Налог на прибыль: особенности расчёта

• Объект налогообложения для иностранных организаций — доходы от источников в РФ (п. 3 ст. 247 НК РФ).
• Ставка налога — 25% (подп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ).
• При выплате доходов, облагаемых НДС, налог на прибыль исчисляется с суммы дохода за вычетом НДС (Письмо Минфина от 17.01.2022 №03-08-05/1946).

НДС: порядок определения базы

• Налоговая база — сумма дохода от реализации с учётом НДС (п. 1 ст. 161 НК РФ).
• Ставка рассчитывается как 22% от суммы без НДС (п. 4 ст. 164 НК РФ).
• Если иностранное лицо не включает НДС в стоимость услуг, банк увеличивает её на сумму налога и уплачивает НДС за счёт собственных средств (Письма Минфина от 16.11.2020 №03-07-08/99626).

Расчёт налогов при налоговой оговорке

Исходя из условия договора, где цена увеличена на сумму налогов:

1. Налог на прибыль:
   • Налоговая база: 100 / (1 – 0,25) = 133,33 руб.
   • Сумма налога: 133,33 × 25% = 33,33 руб.
2. НДС:
   • Начисляется на доход без НДС: 133,33 × 22% = 29,33 руб.

Итоговая стоимость договора для банка: 100 руб. (вознаграждение) + 33,33 руб. (налог на прибыль) + 29,33 руб. (НДС) = 162,66 руб.

Учёт расходов на налоги в НОБ банка

• При налоговой оговорке сумма налога на прибыль является частью цены договора, а не самостоятельным расходом.
• Уплаченный НДС может учитываться на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (прочие расходы).
• Без оговорки включение расходов на налоги в НОБ невозможно (ст. 270 НК РФ).

Минфин указывает, что подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ применяется налогоплательщиками, а не агентами (Письмо от 09.12.2016 №03-03-06/2/73664).

Риски для банка

При отсутствии официальных разъяснений Минфина или ФНС о порядке учёта расходов по договорам с налоговой оговоркой возможны претензии налоговых органов. Риск: непризнание расходов на уплату налога на прибыль иностранной организации.

Бухтека: мнение эксперта:

«При наличии налоговой оговорки в договоре банк правомерно увеличивает выплату на сумму налогов и включает их в расходы. Однако отсутствие прямых разъяснений регуляторов создаёт риски споров с налоговой инспекцией. Рекомендуем закрепить в договоре чёткий механизм пересчёта цены и подтверждать экономическую обоснованность расходов документально.»